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高净值人士如何筹划新税法下的税收居民身份?

2018-11-14 来源:亿企智库 作者:亿企智库 阅读:

  自2018年8月31日新个税法正式通过以来,公众的关注点普遍聚焦于起征点上升及专项附加扣除增加的变化,然而新个税法降税率的同时也伴随着税收强监管的趋势。高净值人群往往因从事跨境投资、海外置业或者移民投资等活动取得境外所得,对其影响最为深远的两则条款包括税收居民认定标准的变化及反避税条款的增加,会精准地打击到他们以往的避税手段和方式。本文重点对税收居民认定标准的变化进行解读。

  我们先来明确,中国税收居民个人需就来自中国境内及境外取得的所得缴纳个人所得税,而非中国税收居民个人仅需就来自中国境内的所得缴纳个人所得税。

新旧个税法条款对比

修改前 修改后
第一条 在中国境内有住所,或者无住所而在境内居住满一年的个人,从中国境内和境外取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。
在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人,从中国境内取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。
第一条 在中国境内有住所,或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人,为居民个人。居民个人从中国境内和境外取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。
在中国境内无住所又不居住,或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计不满一百八十三天的个人,为非居民个人。非居民个人从中国境内取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。

  在具体了解税收居民认定标准之前,我们先来思考一个案例:

  案例

  王先生为香港永久居民,在香港及大陆同时经营贸易类企业,并且在澳大利亚已购置多套房产,拥有可观的租金收入。王先生通常需要频繁来往于大陆、香港和澳大利亚,以安排当地的经营性资产、非经营性资产及日常事务。在个人所得税法修改前,王先生每年会为自己及家人安排一次31天或以上的境外度假旅行,放松身心的同时亦可以规避成为中国税收居民个人,如今个税法修改后将对王先生造成什么样的影响?王先生该如何应对与之相应的变化?

  国际上对于税收居民的认定,通常都有两个标准:一是住所地标准,二是停留时间标准,前者属于定性判断标准,后者属于定量判断标准。国内新个税法在“住所地标准”上并无变化,但在中国境内居住的时间标准,由现行的是否满1年调整为是否满183天,借鉴了国际惯例。

  住所地标准

  住所地标准具有排他性,简单来说,一个外籍人员如果被认定在中国境内有住所,那么就一定属于中国税收居民,而与其在境内停留多少天并没有关系。但弊端是认定结果具有很大的不确定性。

  对于“有住所”常见的认识误区为“在中国是否有房产”?事实并非如此:

  根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》(第三次修订)的第二条,在中国境内有住所的个人,是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。

  根据国税发[1994]89号——国家税务总局《关于印发<征收个人所得税若干问题的规定>的通知》第一条,所谓习惯性居住,是判定纳税义务人是居民或非居民的一个法律意义上的标准,不是指实际居住或在某一个特定时期内的居住地。

  因此,住所地标准是税务机关根据纳税人具体情况综合分析判断的衡量标准,具有主观判断的性质,以致于住所地标准在实践中用处甚微。根据OECD官方网站,国际上多数国家都是基于停留时间标准来进行税收居民的判断。

  停留时间标准

  虽说新个税法条款仅在停留时间标准上改变了天数,但这一改变对高净值人群带来的不利税收影响还是很大的,主要体现在以下两点:

  使得个人通过税收居民身份筹划实施避税的难度陡增

  以往,无住所个人一个纳税年度内一次离境不超过30日或多次离境累计不超过90日,则属于中国税收居民。那么,像王先生一样,只要在一个纳税年度内安排一个超过30天的一次性境外休假或出差、或者累计离境超过90天,就能轻松地成为非税收居民。而如今,无住所个人在一个纳税年度内需离境183天及以上才可达到同样的目的,也就是更容易成为中国税收居民,即使“五年例外规则”继续施行,外籍人员和港澳台居民亦更容易满足连续5年成为中国税收居民的条件,从而将在第6年依法就境内外所有收入缴纳中国个人所得税,往往需要承受更重的税负。

  助力CRS的执行

  境外金融机构在判断中国税务居民的标准将更明晰、严格,中国公民通过简单购买他国护照来规避CRS申报的时代将彻底结束。新个税法对于居民身份的判定在停留时间标准上使用了183天划分,与国际接轨,这种判定是海外金融机构所熟悉的,未来若中国公民提供岛国护照加岛国税收居民证明,恐怕还要出示该年183天的离境(中国大陆)记录,方能顺利把该公民的CRS信息报去岛国。因此,对于通过使用他国护照避免CRS申报的高净值个人,应尽早认识到这一即将发生的变化并及时应对。

  我们再来回顾一下前面所提到的案例,主要涉及到的是【停留时间标准】

  案例分析

  首先我们要先判定王先生的税收居民身份:

  在个税法修改前,根据王先生的香港永久居民身份及离境(中国大陆)记录,中国税务机关将判定王先生为税收非居民个人;

  而在个税法修改以后,单次31天或以上的离境记录将不能再规避对于王先生中国税收居民个人身份的判定,如王先生在一个纳税年度内在中国大陆境内待满183天,即便单次离境超过30天,依然将被判定为中国税收居民个人。

  其次,如若王先生被中国税务机关判定为中国税收居民,那么王先生将面临以下三个方面的影响:

  税负:与香港的属地原则(仅就来源于香港的所得征收个人所得税)不同,中国境内实行属地+属人原则,将就税收居民个人来源于境内及境外的全部所得征收个人所得税。

  CRS:境外金融机构会将涉税信息交换回中国税务机关。虽然王先生被判定为香港税收居民时,境外金融机构也会将涉税信息交换至香港税务机关,但由于香港实行属地原则,并不会对王先生产生太大的影响。

  双重征税:由于中国大陆与香港对税收居民判定标准的不同,王先生亦有可能同时成为香港和中国的税收居民。虽然根据《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》第四条第二款的规定,如涉双重征税,应依永久性住所、重要利益中心、习惯性居处和双方主管当局协商解决的顺序判定其居民身份,但在实务中对双重税收居民身份的申诉依然需要大量的精力,在税款缴纳方面亦需先按照双重税收居民应缴纳金额分别向各方税务机关缴纳。

  最后,王先生应如何应对?

  根据目前的信息,王先生尽量安排在一个纳税年度内离境183天及以上是比较好的筹划方案,但是与此同时也要梳理经营性资产日常运营的问题,王先生最终采用何种规划方案还需综合考虑律师、税务师、会计师多方的专业意见。

  总体来说,实质重于形式是国际税务环境不可逆转的趋势,高净值人群及其家人通常会拥有多重身份及境外资产,过去传统的应对策略多数已无法适应当今的大环境。面对崭新的税务环境,切不可点状思维,头痛医头、脚痛医脚,未来的财富安排一定要充分结合身份规划、产业布局、资产配置等各方各面的考量方可助力家业长青。

  原创:泮美芳 刘芮

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